Die aktuelle steuerliche Behandlung von Ausbildungskosten

Inhaltsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

1. Einleitung

2. Entscheidung zwischen dem Ansatz von Werbungskosten und Sonderausgaben

3. Der Verlustvortrag und seine Vorteile

4. Differenzierungen zwischen den einzelnen Ausbildungsarten
4.1 Behandlung der üblichen Ausbildungsarten
4.1.1 Schulische Ausbildung
4.1.2 Ausbildung in einem Unternehmen
4.2 Fallbeispiele steuerlicher Behandlung zweier Studierender
4.2.1 Ansatz von Aufwendungen eines Studenten im Ausbildungsdienstverhältnis
4.2.2 Ausbildung durch ein erstmaliges Studium.
4.2.3 Das Zweitstudium und seine Besonderheit

5. Trotz Erstausbildung oder –studium Möglichkeit des Werbungskostenabzuges
5.1 Allgemeine Argumentationsmöglichkeiten
5.2 Argumentation im Hinblick auf die Behandlung von Liebhaberei

6. Schlussbemerkung

Literaturverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

1. Einleitung

Vor dem Jahre 2004 waren noch grundsätzlich alle Aufwendungen für eine erstmalige Berufsausbildung als Werbungskosten abziehbar. Es war sogar damit zu rechnen, dass der BFH die Kosten eines Erststudiums als Werbungskosten akzeptiert, es fehlte nur noch das passende Revisionsurteil, mit dem man diese neue Auffassung begründen konnte.^[1] Während der Arbeiten an diesem Bericht wurde ein hierzu passendes Urteil gefällt, das beinhaltet, dass alle Kosten für ein Erststudium bis einschließlich für den Veranlagungszeitraum 2003 als Werbungskosten abgezogen werden dürfen.^[2]

Das vorher beschriebene allgemeingültige Gesetz ist seit dem 21.07.2004 dahingehend geändert, dass rückwirkend ab dem 01.01.2004 im Zusammenhang mit einer erstmaligen Ausbildung keine Werbungskosten mehr abziehbar sind. Die Begründung dafür lautet, dass eine Berufsausbildung regelmäßig zu einer neuen sozialen Stellung in der Gesellschaft führt und somit Kosten der Lebensführung seien.^[3] Allerdings ist sich die Rechtssprechung in diesem Punkt nicht einig. So hat der BFH schon Entscheidungen gegen dieses Gesetz getroffen. Als Beispiel seien hier das berufsbegleitende Erststudium einer Bankangestellten^[4] und der Aufwand zur Erstausbildung eines Piloten^[5] genannt. Diese Kosten hat der BFH voll als Werbungskosten anerkannt. In dieser Arbeit soll nun aufgezeigt werden, wie steuerlich zwischen verschiedenen Bildungsmöglichkeiten, im speziellen bei Studenten, unterschieden wird.

2. Entscheidung zwischen dem Ansatz von Werbungskosten und Sonderausgaben

Um festzulegen, ob Aufwendungen als Werbungskosten oder Sonderausgaben zu behandeln sind, unterscheidet man grundsätzlich zwischen Aus- und Fortbildungskosten.

Bei den Ausbildungskosten handelt es sich um die Aufwendungen für den Besuch einer allgemeinbildenden Schule, eine erstmalige Berufsausbildung oder ein Erststudium. Diese Ausgaben stellen laut § 12 Nr.5 EStG Kosten der privaten Lebensführung dar, da

angenommen wird, dass grundsätzlich jedem Steuerpflichtigen diese Aufwendungen erwachsen, um sich zunächst einmal einen Platz in der Gesellschaft zu erarbeiten. Diese Aufwendungen sind laut § 10 Absatz 1 Satz 2 Nr. 7 EStG als Sonderausgaben bis zu einer Höhe von Euro 4.000,00 abzugsfähig. Ausnahmen bilden dabei Ausbildungen oder Studien, die im Rahmen von Dienstverhältnissen stattfinden. Bei einem sogenannten Ausbildungsdienstverhältnis besteht eine direkte Veranlassung der Aufwendungen mit dem zukünftig auszuübenden Beruf. Daraus folgt ein Abzug aller mit dem Beruf in Verbindung stehenden Kosten als Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben.

Zu den Fortbildungskosten zählen u.a. Umschulungskosten, ein Zweitstudium oder generell Kosten, die dem Erhalt des Arbeitsplatzes oder dem Vorankommen innerhalb eines Berufes dienen. Liegt einer dieser Gründe vor, sind alle Ausgaben als Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben abziehbar, wenn diese in einem konkreten, objektiven Zusammenhang mit später im Inland steuerpflichtigen Einnahmen stehen.^[6] Im Folgenden soll nun näher auf diese Unterteilungen eingegangen werden.

3. Der Verlustvortrag und seine Vorteile

Man mag sich nun fragen, wofür dieser ganze Aufwand der Trennung zwischen Werbungskosten und Sonderausgaben überhaupt betrieben wird. Studenten oder Auszubildende haben bekanntlich sowieso kaum Einnahmen oder nur sehr geringe. Was bringt also die ganze Arbeit, die man in die Feststellung aller Ausgaben steckt?

Laut § 10d Absatz 2 EStG kann ein Verlustvortrag geltend gemacht werden, wenn die Ausgaben in einem Kalenderjahr höher waren als die Einnahmen. Im Konkreten heißt das bei Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, dass das Einkommen geringer war als die Summe der Werbungskosten. Dieses ist bei Studenten eigentlich regelmäßig der Fall. Oft müssen sie von jemandem unterstützt werden, damit sich das Studium finanzieren lässt. Es gibt in der Rechtssprechung allerdings wie in Abschnitt 2 schon erwähnt noch konkrete Unterscheidungen, die beachtet werden müssen, bevor der Werbungskostenabzug in Frage kommt. Nehmen wir jetzt aber mal an, dass dieser Abzug erlaubt ist und in jedem Jahr des Studiums Euro 2.000,00 Verlustvortrag geltend gemacht werden können. Dann ist man nach der Regelstudienzeit von meist acht Semestern schon bei einem negativen Betrag i. H. v. Euro 8.000,00. Diese werden in der Einkommensteuererklärung des Jahres, in dem man sich in einem richtigen Angestelltenverhältnis befindet, mit den positiven Einkünften verrechnet. Wenn man also Euro 15.000,00 z. v. E. hat, müsste man darauf ca. Euro 1.500,00 Einkommensteuer, Euro 82,50 Solidaritätszuschlag und eventuell auch noch Kirchensteuer zahlen. Hat man allerdings in den Vorjahren den Verlustvortrag geltend gemacht, kommt man nur noch auf ein z. v. E. von Euro 7.000,00 und somit in den steuerbefreiten Bereich. Für ca. Euro 1.600,00 lohnt sich der Aufwand also schon.

Anhand der folgenden Beispiele wird nun näher erläutert, wie die Rechtslage momentan die steuerliche Behandlung von Ausbildungskosten sieht.

4. Differenzierungen zwischen den einzelnen Ausbildungsarten

Um den Begriff Ausbildung genau fassen zu können, muss erst einmal klargestellt werden, welche Tätigkeiten unter diesen Begriff fallen. Es handelt sich dabei nämlich nicht nur, wie man vermuten könnte, um die klassische Ausbildung in einem Betrieb in Verbindung mit dem Besuch einer Berufsschule oder um ein Studium. Auch die schulische Ausbildung, also alle allgemeinbildenden Schulen sowie Fachoberschulen fallen unter den Begriff der Ausbildung.^[7] In den folgenden Abschnitten geht es darum, die steuerliche Trennung der oben genannten Ausbildungsarten zu verdeutlichen.

4.1 Behandlung der üblichen Ausbildungsarten

Die schulischen und betrieblichen Ausbildungen können als üblich angesehen werden, da es heutzutage noch der hauptsächliche Bildungsweg ist. In den Abschnitten 4.1.1 und 4.1.2 werden jetzt die Besonderheiten, die mit diesen Ausbildungen einhergehen, dargestellt.

4.1.1 Schulische Ausbildung

Aufwendungen für eine Ausbildung an allgemeinbildenden Schulen werden grundsätzlich den Kosten der privaten Lebensführung zugeordnet und stellen daher keine Werbungskosten da. Diese Definition gilt als Leitsatz des BFH. Auch Kosten, die durch den Besuch einer Fachoberschule entstehen, werden so behandelt, auch wenn vorher schon eine Ausbildung in die Richtung erfolgt ist, die jetzt an der FOS belegt wird. Die Begründung liegt darin, dass erst die Verschaffung von Berufswissen den Werbungskostenabzug erlaubt. Generell gilt dieses für allgemeinbildende Schulen allerdings nicht. Es besteht also nur die Möglichkeit, Sonderausgaben anzusetzen.^[8]

4.1.2 Ausbildung in einem Unternehmen

Für die Ausbildung in einem Unternehmen ist grundsätzlich das Ausbildungsdienstverhältnis dafür ausschlaggebend, ob Aufwendungen als Werbungskosten angesetzt werden dürfen. Mit dem Berufsausbildungsverhältnis gemäß § 1 Abs. 3, §§ 4 bis 52 Berufsbildungsgesetz oder der Berufsausbildung in einem öffentlich-rechtlichen Dienstverhältnis seien nur zwei der Wesentlichen genannt.^[9] Sollte eines diese Verhältnissen zutreffen, erfolgt der Werbungskostenabzug so, wie das Schema es ist Abschnitt 4.2.1 zeigt.

4.2 Fallbeispiele steuerlicher Behandlung zweier Studierender

Wie schon erwähnt, ist im steuerlichen Sinne Studium nicht gleich Studium. Um die Problematik genauer darzustellen und zu erläutern, soll jetzt anhand zweier Praxisbeispiele der Unterschied zwischen den jeweiligen Studienarten dargelegt werden.

Die beiden Studenten A und B sind direkt nach dem Abitur zum Wintersemester 2005 in Berlin ein Studium angefangen. Da sie sich noch von der Schule her kennen, haben sie sich zusammen eine Wohnung genommen und teilen sich die Kosten der Miete i. H. v. Euro 500,00. Sie haben beide einen Nachhauseweg von 400 Kilometern, den sie jedes zweite Wochenende zurücklegen. Der Weg zu den Ausbildungsstätten in Berlin ist für den A 5 km lang, für den B 7 km. Sie zahlen die gleichen Studiengebühren in Höhe von Euro 250,00 pro Semester. Der einzige Unterschied zwischen den beiden besteht darin, dass A an der Berufsakademie studiert und eine Ausbildungsvergütung in Höhe von Euro 5.000,00 jährlich erhält und B eine Universität besucht. A steht somit in einem Ausbildungsdienstverhältnis. In den sechs Monaten, in denen A im Betrieb, der 30 Kilometer von seinem Wohnort entfernt ist, arbeitet, hat B Semesterferien und jobbt in einem Unternehmen in Berlin, in dem er sich nach Beendigung seines Studiums eine feste Anstellung erhofft. Dafür erhält er ein Gehalt von insgesamt Euro 3.200,00. In dieser Zeit fährt der B auch nicht nach Hause, da ihn der Job voll und ganz in Anspruch nimmt.

4.2.1 Ansatz von Aufwendungen eines Studenten im Ausbildungsdienstverhältnis

Im Rahmen seines Studiums erfährt A, dass es die Möglichkeit gibt, während seiner Ausbildung alle damit zusammenhängenden Kosten einkommensteuerlich geltend zu machen. Er zählt nämlich zu der Gruppe, die in § 12 Nr.5 EStG klar von dem Ansatz der Sonderausgaben distanziert wird, weil die Ausbildung im Rahmen eines Dienstverhältnisses stattfindet. Somit kann der Abzug von Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben geltend gemacht werden. Untermauert wird diese Auffassung auch von der OFD Karlsruhe, die sagt, dass bei dualen Studiengängen mit Ausbildungsvergütung diese grundsätzlich steuerpflichtigen Arbeitslohn darstellen und somit auch die Aufwendungen in diesem Zusammenhang Werbungskosten sind.^[10] Aus diesen Schlussfolgerungen ergibt sich dann folgende Berechnung, die der A in ein ESt-Erklärungsformular einträgt und dem Finanzamt übermittelt:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Einige Wochen später erhält der A seinen Einkommensteuerbescheid vom Finanzamt, in dem die volle negative Höhe des zu versteuernden Einkommens anerkannt und als Verlustvortag festgesetzt wird. Darüber ist der A erst einmal hocherfreut und erzählt dieses seinem Studienkollegen.

4.2.2 Ausbildung durch ein erstmaliges Studium

Als A dem B von der Anrechnung seiner Ausgaben berichtet, ist B begeistert und bittet den A, dieses auch für den B zu beantragen. A willigt ein und recherchiert noch einmal in der Literatur, da der B ja ein Erststudium nach § 12 Nr.5 EStG ohne Ausbildungsdienstverhältnis absolviert. Als Konsequenz daraus ist es dem A nur möglich, die Ausgaben als Sonderausgaben geltend zu machen:

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

Der A erklärt dem B, dass es keinen Vorteil bringt, die Einkommensteuererklärung abzugeben, da man durch den Sonderausgabenabzug kein negatives Einkommen erreichen kann. Es würde sich nur lohnen, wenn der B steuerpflichtige Einnahmen erzielen würde, was aber erst ab Euro 7.664,00 im Jahr der Fall ist.

[...]

^[1] Vgl. Kirchhof/Söhne (2006), § 9 RZ B 270.

^[2] Vgl. BFH vom 20.07.2006.

^[3] Vgl. Schmidt/Drenseck (2006), § 12 RZ 57.

^[4] Vgl. BFH vom 17.12.2002.

^[5] Vgl. ebenda vom 27.05.2003.

^[6] Vgl. Kirchhof/Söhne (2006), § 9 RZ B 300 ff.

^[7] Vgl. BMF vom 21.07.2004.

^[8] Vgl. BFH vom 22.06.2006.

^[9] Vgl. BMF vom 21.07.2004.

^[10] OFD Karlsruhe vom 03.06.1992.

^[11] Siehe Anhang, Tabelle 1, Seite 12.

^[12] Siehe Anhang, Tabelle 2, Seite 14.