Inhaltsverzeichnis
- Hinzurechnungen gem. § 8 GewStG
- § 8 Nr. 1 GewStG
- § 8 Nr. 1 Buchstabe a GewStG: Entgelte für Schulden
- § 8 Nr. 1 Buchstabe b GewStG: Renten und dauernde Lasten
- § 8 Nr. 1 Buchstabe c GewStG: Stiller Gesellschafter
- Gewinnanteil des stillen Gesellschafters
- § 8 Nr. 1 Buchstande d und e GewStG: Mieten und Pachten
- § 8 Nr. 1 Buchstabe f GewStG: Zeitliche Überlassung von Rechten
- § 8 Nr. 4 GewStG: Gewinnanteile an persönlich haftende Gesellschafter einer KGaA
- § 8 Nr. 5 GewStG: Hinzurechnung für Streubesitzdividenden
- § 8 Nr. 8 GewStG: Hinzurechnung für Anteile am Verlust von Mitunternehmerschaften
- § 8 Nr. 9 GewStG: Spenden
- § 8 Nr. 10 GewStG: Ausschüttungsbedingte Teilwertabschreibungen
- § 8 Nr. 12 GewStG:
Hinzurechnungen gem. § 8 GewStG
§ 8 Nr. 1 GewStG
Die Vorschriften zur Hinzurechnung von Entgelten für die Nutzung von Betriebskapital sind in § 8 Nr. 1 GewStG festgelegt, der sich in die Unterpunkte a) bis f) unterteilt. Um den Hinzurechnungsbetrag zu ermitteln, müssen alle folgenden Entgelte für die Nutzung von Betriebskapital gemäß den Ziffern a) bis f) hinzugerechnet werden.
Hinweis
Hinzurechnungen können grundsätzlich nur insoweit erfolgen, als sie vom Gewinn abgesetzt worden sind (§ 8 S. 1 GewStG).
Zum Thema Hinzurechnung von Finanzierungskosten gem. § 8 Nr. 1 GewStG ist der koordinierte Ländererlass vom 02.07.2012 ergangen (BMF-Schreiben vom 02.07.2012, BStBI 2012 I S. 654, Rz. 44, Beck'sche Textausgaben Steuererlasse 450 § 8/1).
Nach § 8 Nr. 1 GewStG werden die unten näher erläuterten sechs verschiedenen Arten von Finanzierungskosten mit unterschiedlichen Prozentsätzen angesetzt und anschließend addiert. Von der Summe wird ein Freibetrag von 200.000 € abgezogen. Nach Abzug des Freibetrages wird ein Viertel des verbleibenden Betrages als Hinzurechnung angesetzt.
Beispiel
| Aufwand | § 8 Nr. 1 Buchst. | % | Ansatz | |
| Zinsen kurzfristige Darlehen | 120.000 EUR | a | 100 | 120.000 EUR |
| Zinsen langfristige Darlehen | 100.000 EUR | a | 100 | 100.000 EUR |
| Renten, dauernde Lasten | 30.000 EUR | b | 100 | 30.000 EUR |
| Gewinn stiller Gesellschafter | 20.000 EUR | c | 100 | 20.000 EUR |
| Mieten oder Leasing für bewegliche WG | 50.000 EUR | d | 20 | 10.000 EUR |
| Mieten o. Leasing für unbewegliche WG | 100.000 EUR | e | 50 | 50.000 EUR |
| Entgelte für Lizenzen u.ä. | 40.000 EUR | f | 25 | 10.000 EUR |
| Summe | 340.000 EUR | |||
| Freibetrag | ./. 200.000 EUR | |||
| Zwischensumme | 140.000 EUR | |||
| davon anzusetzen | 25 % | |||
| Hinzurechnung zum Gewerbeertrag | 35.000 EUR | |||
In den folgenden Videos gehen wir ausführlich auf die Hinzurechnungen nach § 8 Nr. 1 GewStG ein, geben Ihnen einen Überblick über diese Vorschrift und behandeln mit Ihnen Fälle.
Unter anderem wird im ersten Teil auf die Entgelte für Schulden eingegangen.
§ 8 Nr. 1 Buchstabe a GewStG: Entgelte für Schulden
Nach § 8 Nr. 1 Buchst. a GewStG werden Entgelte für Schulden hinzugerechnet. Darunter versteht man jede Gegenleistung für ein tatsächlich erhaltenes Darlehen. Das sind insbesondere die für das Darlehen aufgewendeten Zinsen. Aber auch Kontoführungsgebühren, Verwaltungsgebühren und Überziehungszinsen, wenn sie von der Höhe des Kredites abhängen.
Hinweis
Auch das Damnum - auch Disagio oder Abgeld genannt – fällt hierunter. Das Damnum ist gegebenenfalls auf die Laufzeit aufzuteilen.
Weiterhin gehören z.B. noch die Nachzahlungszinsen nach § 233a AO zu den Schuldentgelten. Laut BFH gehören auch Vorfälligkeitsentschädigungen zu den Schuldentgelten (Diese Entschädigungen werden nicht für die Überlassung von Kapital gezahlt, sondern für das Gegenteil, für die vorzeitige Auflösung eines Darlehens).
Hinweis
Nicht dazu gehören hingegen Bereitstellungszinsen (Kredit wurde noch nicht gewährt) sowie auch Depotgebühren und Geldbeschaffungskosten (= Kosten, die mit der Beschaffung des Kredites in Zusammenhang stehen, z.B. Notargebühren oder Amtsgerichtskosten für eine Grundbucheintragung).
Auch andere an Dritte geleistete Aufwendungen gehören nicht zu den Dauerschuldentgelten: Bürgschaftskosten, Schätzkosten usw.
Sonstiges: Bauzinsen, die in den Herstellungskosten aktiviert wurden, sind nicht, auch nicht über die anteilige AfA, hinzuzurechnen (Ländererlass, Tz. 13). Dasselbe gilt für Auf- und Abzinsungsbeträge aufgrund § 6 Abs. 1 Nr. 3, 3a EStG (Ländererlass, Tz. 12).
Gem. § 8 Nr. 1a S. 2 GewStG sind auch unüblich hohe („übermäßige“) Kundenskonti hinzuzurechnen. Dieser Vorschrift kommt jedoch nur eine geringe praktische Bedeutung zu.
Hinweis
Hinzuzurechnen sind gem. § 8 Nr. 1 Buchst. a S. 2 GewStG auch Aufwendungen aus dem Verkauf von Wechseln. Das gilt auch für den Verkauf noch nicht fälliger Forderungen (auch Factoring, Forfait genannt). § 8 Nr. 1 Buchst. a S. 3 GewStG regelt die Behandlung des Verkaufes von noch nicht fälligen Forderungen aus noch schwebenden Geschäften (z.B. Leasingverträge). Tz. 19 ff. des Ländererlasses zu § 8 Nr. 1 GewStG vom 2.7.2012 enthält Erläuterungen hierzu.
§ 8 Nr. 1 Buchstabe b GewStG: Renten und dauernde Lasten
Verbindlichkeiten aus Renten und dauernden Lasten sind regelmäßig wiederkehrende Zahlungen, die aus betrieblichen Gründen geleistet werden müssen. Zu beachten ist dabei, dass bei Rentenverbindlichkeiten nur der Zinsanteil hinzugerechnet wird, denn nur dieser ist vorher gewinnmindernd berücksichtigt worden. Der Tilgungsanteil einer Rente wird also nicht hinzugerechnet. Pensionszahlungen an Mitarbeiter sind nicht hinzuzurechnen (§ 8 Nr. 1 b S. 2 GewStG).
Merke
Erbbauzinsen für Grundstücke rechnen zu den Miet- und Pachtentgelten.
Beispiel
Fliesenleger Flink geht aus Altersgründen in den Ruhestand und verkauft seinen Betrieb zum 01.01.01 gegen eine lebenslänglich zu zahlende Rente in Höhe von monatlich 1.800 € an seinen Sohn Peter. Zu diesem Zeitpunkt ist Flink 60 Jahre alt. Zum 01.01.01 beträgt der Barwert der Rente 190.514 €, zum 31.12.01 beträgt er 182.106 €. Der Freibetrag von 100.000 € ist durch Schuldentgelte bereits überschritten.
Peter hat eine betriebliche Rentenverbindlichkeit. Der Ertragsanteil (=Zinsanteil) mindert seinen einkommensteuerlichen Gewinn. Dieser ist nach § 8 Nr. 1b wieder hinzuzurechnen. Der Kapitalanteil der Rente ist die Differenz der beiden Barwerte, somit 190.514 € ./. 182.106 € = 8.408 €. Der verbleibende Teil der Zahlung ist der Ertragsanteil: 21.600 € ./. 8.408 € = 13.192 €. Daher sind 13.192 € hinzuzurechnen nach § 8 Nr. 1b GewStG.
§ 8 Nr. 1 Buchstabe c GewStG: Stiller Gesellschafter
Nach der Nr. 1c werden Gewinnanteile stiller Gesellschafter hinzugerechnet. Allerdings fallen hierunter nur Gewinnanteile von typisch stillen Gesellschaftern, diese haben Einkünfte aus Kapitalvermögen. Atypisch stille Gesellschafter sind nicht betroffen, sie sind steuerlich als Mitunternehmer anzusehen und erzielen somit Einkünfte aus Gewerbebetrieb.
Unter die Vorschrift fallen auch Unterbeteiligte an einem Mitunternehmeranteil (R 8.1 (3) GewStR). Die Hinzurechnung entfällt nicht, wenn der Gewinnanteil des Stillen (Unterbeteiligten) bei diesem Betriebsvermögen darstellt und daher bei ihm nochmals der GewSt unterliegt. Auch Verluste des typisch Stillen oder Unterbeteiligten fallen unter § 8 Nr. 3 GewStG. Dann liegt eine negative Hinzurechnung vor.
Beispiel
B ist typisch stiller Gesellschafter am Unternehmen des A. Letzterer erzielt 01 einen Verlust von 100.000 €. Vereinbarungsgemäß hat davon B ein Zehntel = 10.000 € zu übernehmen. A bucht daher: Beteiligungskonto Stiller an Erträge aus Verlustübernahme 10.000 €. Nach dieser Buchung stellt sich der Verlust des A auf 90.000 €.
Der Verlustanteil des Stillen (10.000 €) ist als negative Hinzurechnung anzusetzen (R 8.1 (3) S. 2 GewStR).
Gewinnanteil des stillen Gesellschafters
§ 8 Nr. 1 Buchstande d und e GewStG: Mieten und Pachten
Bei § 8 Nr. 1 Buchstabe d GewStG geht es um bewegliche, bei § 8 Nr. 1 Buchstabe e GewStG um unbewegliche Wirtschaftsgüter, für die der Betrieb Miete oder Pacht bezahlt.
Die Wirtschaftsgüter müssen sich im Eigentum eines anderen befinden. Es darf sich auch nicht um wirtschaftliches Eigentum nach § 39 Abs. 2 AO handeln.
Expertentipp
Immer dann, wenn der Betrieb das Wirtschaftsgut nicht bilanziert, findet eine Hinzurechnung statt.
Dies kann zum Teil zu Abgrenzungsschwierigkeiten führen, beispielsweise bei Leasingverträgen für Kfz oder Maschinen.
Schwierige Abgrenzungsfrage kann auch sein, ob es sich um ein bewegliches oder ein unbewegliches Wirtschaftsgut handelt. Diese Unterscheidung ist bedeutsam, weil nach Buchstabe d) und e) mit unterschiedlichen Prozentsätzen hinzugerechnet wird.
Eine sehr grobe Unterscheidung lautet: Unbewegliche Wirtschaftsgüter sind Grund und Boden, Gebäude und Gebäudeteile. Bewegliche Wirtschaftsgüter sind Fahrzeuge, Maschinen, Werkzeuge, Betriebsvorrichtungen usw. Zu den beweglichen Wirtschaftsgütern zählen auch Flugzeuge und Schiffe (Ländererlass, Tz. 30 ff.).
Ab Erhebungsjahr 2020 neu: Eine hälftige Hinzurechnung bei
- Fahrzeugen mit Antrieb ausschließlich durch Elektromotoren,
- extern aufladbaren Hybridelektrofahrzeugen und
- Fahrrädern
(s. § 8 Nr. 1d S.2 Buchstaben aa), bb),cc) GewStG).
Betriebsvorrichtungen: Sie zählen auch dann zu den beweglichen Wirtschaftsgütern, wenn sie bürgerlich-rechtlich einen wesentlichen Bestandteil eines Grundstückes (Gebäudes) darstellen (§ 68 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 BewG, R 7.1 Abs. 3 EStR).
Beispiel
- Kaimauer eines Hafens (vgl. Steuererlasse 200 §68/1, unter Nr. 4.5),
- Lastenaufzug in einem Lagergebäude.
Mietereinbauten als bewegliche Wirtschaftsgüter: Dasselbe gilt für Scheinbestandteile eines Grundstückes (Gebäudes). Das sind Sachen, die nur zu einem vorübergehenden Zweck in ein Gebäude eingefügt worden sind (§ 95 BGB, H 4.2 (3) "Mietereinbauten", 2. Spiegelstrich EStH).
Beispiel
Einfügen einer Trennwand aus Leichtbauteilen zur Abteilung von Büroräumen, die nach Ablauf des Pachtvertrages wieder entfernt werden sollen. Hat der Vermieter deren Kosten getragen, ist die anteilige Miete hierfür nach Tz. 30 des Ländererlasses hinzuzurechnen.
Einbeziehung weiteren Aufwandes in die hinzurechnenden Mieten und Pachten: Zur Miete rechnet gem. Tz. 29 des Ländererlasses auch Aufwand des Mieters, den er über die Bestimmungen des BGB hinaus trägt. Ein Beispiel für das, was gemeint ist: Reparaturen am Mietgegenstand sind gem. § 535 Abs. 1 S. 2 BGB grundsätzlich vom Vermieter zu tragen. Übernimmt der Mieter diese Verpflichtung, hat er seinen Aufwand hierfür hinzuzurechnen (Tz. 29 Ländererlass).
Erbbauzinsen für unbebaute Grundstücke gelten als Mieten und Pachten (Tz. 26, 32 Ländererlass). Erbbauzinsen für ein Gebäude sind in Zins und Tilgung aufzuteilen. Der Zinsanteil ist gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. a GewStG hinzuzurechnen.
Merke
Die Miet- oder Pachtzinsen sind auch dann hinzuzurechnen, wenn sie beim Vermieter oder Verpächter der Gewerbesteuer unterliegen.
§ 8 Nr. 1 Buchstabe f GewStG: Zeitliche Überlassung von Rechten
Aufwendungen, die gezahlt werden für das zeitlich befristete Überlassen von Rechten. Darunter fallen z.B. Lizenzen, Patentrechte, Warenzeichen, Namensrechte usw.
Hinweis
Das Recht muss zeitlich befristet überlassen sein, weil bei einem unbefristet nutzbaren Recht keine Überlassung mehr vorliegt, sondern ein Kaufvertrag, denn bei einem unbeschränkt nutzbaren Recht geht das Eigentum an dem Recht über.
Von der Hinzurechnung ausgenommen sind Aufwendungen für das ausschließliche Recht, die Lizenz usw. zur weiteren Vermarktung Dritten zu überlassen („Durchleitung“).
Beispiel
Beispiel für die Durchleitung:
Ein Pop-Komponist ersinnt einen neuen Song. Er gibt ihn an seinen Agenten mit dem ausschließlichen Recht, ihn an Musikverlage weiter zu geben.
Beispiel
Die S-I-Gruppe vermittelt deutschlandweit Versicherungen. Um ihren Bekanntheitsgrad noch zu steigern, kauft sie von der BD GmbH & Co. KGaA (Eigentümerin von Deutschlands größtem Fußballstadion), das Recht, dem Stadion ihren Namen geben zu dürfen.
Das Stadion heißt fortan S-I-Park. Der Vertrag über die Umbenennung gilt bis 01. Für die Namensrechte des Stadions erlöst BD bei optimalem sportlichem Erfolg geschätzte 20 Millionen €.
Die S-I-Gruppe erhält dafür neben dem Recht zur Namensänderung noch sechs exklusive VIP-Logen für Bundesliga-Spiele im Wert von 1 Million €.
Die S-I-Gruppe hat bis 01 das Namensrecht an dem Stadion gegen Entgelt erworben. Es berechtigt sie dazu, dem Stadion zu Werbezwecken auf bestimmte Zeit den eigenen Namen zu geben. Es liegt damit eine zeitlich befristete Überlassung von Rechten vor. Dies führt zur Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchstabe f GewStG. Nicht von der Hinzurechnung zu erfassen ist der Wert für die VIP-Logen, da insoweit ein gewöhnlicher Kaufvertrag vorliegt.
Die Aufwendungen der S-I-Gruppe sind daher i.H.v. 19 Millionen € nach § 8 Nr. 1 Buchstabe f GewStG hinzuzurechnen.
§ 8 Nr. 4 GewStG: Gewinnanteile an persönlich haftende Gesellschafter einer KGaA
Gemäß § 8 Nr. 4 GewStG werden Gewinnanteile, die an persönlich haftende Gesellschafter einer KGaA auf ihre nicht auf das Grundkapital gemachten Einlagen oder als Vergütungen (Tantiemen) für die Geschäftsführung verteilt worden sind, dem Gewinn aus Gewerbebetrieb wieder hinzugerechnet.
Diese Regelung dient als Korrektur zu § 9 Abs. 1 Nr. 1 KStG. Die Hinzurechnung dieser Beträge erfolgt, um ihre Abzugsfähigkeit für die körperschaftsteuerliche Gewinnermittlung gemäß § 9 Abs. 1 Nr. 1 KStG zu entsprechen.
Hinweis
Wenn der Komplementär seinerseits gewerbesteuerpflichtig ist, wird eine Doppelbelastung durch die Kürzung nach § 9 Nr. 2b GewStG verhindert.
§ 8 Nr. 5 GewStG: Hinzurechnung für Streubesitzdividenden
Die Regel des § 8 Nr. 5 GewStG (Komplementärvorschrift zu § 9 Nr. 2a und 7 GewStG): Nicht unter § 9 Nr. 2a oder 7 GewStG fallende Ausschüttungen sind mit ihren bei der ESt/KSt effektiv steuerfrei gebliebenen Teilen wieder hinzuzurechnen.
Darunter fallen grds. Ausschüttungen von in- und ausländischen Gesellschaften, an denen keine Beteiligung von mindestens 15 % zu Beginn des Wirtschaftsjahres vorlag.
Merke
Es wird immer entweder nach § 8 Nr. 5 GewStG hinzugerechnet oder nach § 9 Nr. 2a oder 7 GewStG gekürzt.
Die Folge des § 8 Nr. 5 GewStG: Ausschüttungen aus Streubesitz unterliegen voll der GewSt.
Für natürliche Personen gilt: Nach § 3 Nr. 40 EStG sind 40% der erhaltenen Dividenden steuerfrei. Die damit in Verbindung stehenden Betriebsausgaben sind nach § 3c Abs. 2 EStG nur zu 60% abziehbar.
Bei Kapitalgesellschaften gilt: Nach § 8b Abs. 1 KStG sind die Dividenden steuerfrei. Nach § 8b Abs. 5 KStG werden aber 5% pauschal als nicht abziehbare Betriebsausgaben behandelt. Effektiv sind somit 95% der Dividenden steuerfrei.
Bei Mitunternehmerschaften ist für die Hinzurechnung nach § 8 Nr. 5 GewStG auf den einzelnen Mitunternehmer abzustellen. Nur der steuerfreie Anteil (abzüglich der damit in Zusammenhang stehenden, unberücksichtigt gebliebenen Betriebsausgaben) wird hinzugerechnet. Der steuerpflichtige Teil steckt bereits im Gewinn, muss also nicht mehr hinzugerechnet werden.
Merke
Es geht weiterhin nur um Dividenden, also laufende Ausschüttungen. Veräußerungs- oder Entnahmegewinne sind nicht von der Hinzurechnung betroffen.
Beispiel
In 01 kauft X (natürliche Person) 12 % der Anteile an der A-GmbH. X bilanziert diese Aktien. Er finanziert den Kauf durch einen Bankkredit. Im Jahr 02 schüttet die A-GmbH 10.000 € aus. Die Bankzinsen 02 betragen 8.000 €. Im Gewinn 02 laut G+V von 50.000 € „stecken“ somit 2.000 € Netto-Ertrag aus der A-GmbH.
Gem. § 3 Nr. 40 Buchst. d EStG sind von der Ausschüttung 40 % = 4.000 € steuerfrei. Sie sind außerbilanziell vom Gewinn abzuziehen. Gem. § 3c Abs. 2 S. 1 EStG sind gleichzeitig 3.200 € (40 % der Zinsen) als nicht abzugsfähige Ausgaben dem Gewinn außerbilanziell hinzuzurechnen.
Per Saldo sind vom Gewinn von 50.000 € somit 800 € abzuziehen. Der einkommensteuerliche Gewinn 02 beträgt somit 49.200 €. Er ist zugleich der gewerbesteuerliche Gewinn i.S.d. § 7 S. 1 GewStG.
Er wird als erste Zahl in die Gewerbesteuer-Erklärung eingetragen. Auf die Ausschüttung ist § 9 Nr. 2a GewStG nicht anwendbar (Anteilsbesitz weniger als 15 %).
Somit ist § 8 Nr. 5 GewStG anzuwenden. Die vom steuerlichen Gewinn steuerfrei abgezogenen Teile der Ausschüttung (4.000 €), verringert um die vom Gewinn gem. § 3c Abs. 2 S. 1 EStG nicht abgezogenen Kosten (3.200 €), sind beim Gewerbeertrag wieder hinzuzurechnen. Die Hinzurechnung beträgt somit 800 €.
Hinzurechnung der Zinsen aus der Finanzierung der Anschaffung der Anteile: § 8 Nr. 5 GewStG rechnet die steuerfreien Teile der Ausschüttung abzüglich der nicht abziehbaren Zinsanteile (40%) wieder hinzu. Damit haben die Zinsen den Gewerbeertrag voll (8.000 €) gemindert. Sie sind gem. § 8 Nr. 1 Buchst. a GewStG hinzuzurechnen.
Beispiel
In 01 kauft die X-GmbH 12 % der Anteile an der A-GmbH. Sie finanziert den Kauf durch einen Bankkredit. Im Jahr 02 schüttet die A-GmbH 10.000 € aus. Die Bankzinsen 02 betragen 8.000 €. Im Gewinn 02 laut G+V von 50.000 € „stecken“ somit 2.000 € Netto-Ertrag aus der A-GmbH. An KSt, SolZ und GewSt sind 15.000 € vom Gewinn 02 von 50.000 € abgezogen.
Als erste Zahl kommt „50.000 €“ in die KSt-Erklärung. Gem. § 8b Abs. 1 KStG ist die Ausschüttung von 10.000 € beim Einkommen außer Ansatz zu lassen. Gem. § 8b Abs. 5 S. 1 KStG sind dem Einkommen 500 € (5 % der Ausschüttung) als fiktive nicht abzugsfähige Ausgaben hinzuzurechnen. Die Bankzinsen bleiben abzugsfähig.
Einkommen 02: 50.000 € + 15.000 € KSt, SolZ, GewSt ./. 10.000 € Ausschüttung + 500 € nicht abzf. Ausgaben = 55.500 €. Dies ist zugleich der Gewinn i.S.d. § 7 Satz 1 GewStG.
Die Voraussetzungen des § 9 Nr. 2a GewStG liegen nicht vor (Anteilsbesitz weniger als 15 %).
Somit ist § 8 Nr. 5 GewStG anzuwenden. Die vom Gewinn steuerfrei abgezogene Ausschüttung (10.000 ./. 500 € = 9.500 €) ist dem Gewerbeertrag wieder hinzuzurechnen. Die Zinsen haben den Gewerbeertrag voll gemindert. Sie sind gem. § 8 Nr. 1 Buchst. a GewStG wieder hinzuzurechnen.
§ 8 Nr. 8 GewStG: Hinzurechnung für Anteile am Verlust von Mitunternehmerschaften
Anteile am Verlust einer in- oder ausländischen Personengesellschaft werden dem Gewinn wieder hinzugerechnet. Unter die Hinzurechnungsvorschrift fallen Anteile am Verlust aus OHG, KG, GbR und atypisch stillen Gesellschaften. Es muss sich um gewerblich tätige Personengesellschaften handeln.
Merke
Grund für die Hinzurechnung ist, dass jeder Betrieb für sich allein besteuert werden soll, Beteiligungseinkünfte sollen daher das Ergebnis nicht verändern, weil die Einkünfte bereits bei einem anderen Betrieb besteuert wurden. Hinzuzurechnen sind die Verluste in der Höhe, mit der sie im eigenen Gewinn/Verlust enthalten sind.
Es sind neben dem Gesamthandsgewinn auch Sonderbilanzergebnisse einzubeziehen.
Beispiel
Der Autohändler Rostier GmbH bilanziert seinen Kommanditanteil an der Firma Peugeot Oldenburg KG. Er hat in seinem eigenen Abschluss 05 als Anteil am Gewinn lt. Gesamthandsbilanz der KG 10.000 € eingebucht und unter Beteiligungserträgen ausgewiesen. Daneben hat er ein Grundstück an die KG vermietet
(= Sonderbetriebsvermögen der GmbH bei der KG), Mietüberschuss 05 = 1.000 €. Dieser Betrag ist in der G+V 05 der GmbH als Mietertrag ausgewiesen. Das Finanzamt stellt den steuerlichen Gewinnanteil 05 der GmbH an der KG mit 11.000 € fest. Darin ist die Miete als Sonderbetriebseinnahme mit 1.000 € enthalten.
Der Gewerbeertrag 05 der GmbH ist um 11.000 € zu kürzen, § 9 Nr. 2 GewStG.
Beispiel
Frau König ist Einzelunternehmerin und zu 1/3 an der Olé-OHG beteiligt. Sie hält die Beteiligung in ihrem Betriebsvermögen. Frau König selbst erzielt in 01 einen Gewinn von 400.000 € (ohne die Beteiligungseinkünfte), die OHG erwirtschaftet einen Verlust in Höhe von 300.000 €.
| Ergebnis Einzel-Unternehmen: | 400.000 EUR |
| ./. Beteiligung (1/3 von 300.000 €) | ./.100.000 EUR |
| Gewinn für Einkommensteuer | 300.000 € |
| + Hinzurechnung § 8 Nr.8 GewStG | + 100.000 EUR |
| = Gewerbeertrag § 7 GewStG | 400.000 |
§ 8 Nr. 9 GewStG: Spenden
Hinzugerechnet werden Beträge, die bei Kapitalgesellschaften als Spenden abgezogen wurden, nach § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG. Im EStG dürfen Spenden nicht gewinnmindernd abgezogen werden.
Hinweis
Zweck der Vorschrift ist, eine Ungleichbehandlung zwischen Kapitalgesellschaften und anderen Rechtsformen zu vermeiden. Die GewSt hat nämlich einen eigenen Spendenabzug (Kürzung nach § 9 Nr. 5 GewStG). § 8 Nr. 9 GewStG schafft durch die Hinzurechnung eine rechtsformenunabhängige, einheitliche Berechnungsgrundlage.
Im folgenden Video werden die Spenden in der Gewerbesteuer nochmal erläutert und zudem zwei Fälle gemeinsam gelöst.
§ 8 Nr. 10 GewStG: Ausschüttungsbedingte Teilwertabschreibungen
Sinn und Anwendung der Vorschrift werden am besten an einem Beispiel deutlich:
Beispiel
Einzelunternehmer A kauft am 30.12.08 für 1 Mio. € die Anteile an der X-GmbH. Er behandelt die Anteile als Betriebsvermögen. A „macht“ die GmbH durch Ausschüttungen 09 bis auf ihr Stammkapital von 50.000 € „leer“. Die GmbH ist damit nicht mehr viel mehr wert als ihr Stammkapital. Da diese Wertminderung nicht nur vorübergehend ist, nimmt A eine Teilwertabschreibung (§ 6 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 S. 2 EStG) von 950.000 € vor.
Die Ausschüttungen haben den Gewinn 09 zunächst um 950.000 € erhöht. Davon sind 40 % = 380.000 € steuerfrei (§ 3 Nr. 40 d EStG). Beim Gewerbeertrag ist der verbleibende steuerpflichtige Rest von (60 % von 950.000 ./. 380.000 =) 570.000 € gem. § 9 Nr. 2a GewStG abzuziehen.
Ergebnis: Die Ausschüttung ist damit gewerbesteuerfrei.
Der Gewinn 09 des Einzelunternehmens wird durch die Teilwertabschreibung um 570.000 € gemindert (60 % von 950.000 €, § 3c Abs. 2 EStG). Dadurch würde sich auch der Gewerbeertrag um 570.000 € mindern. § 8 Nr. 10 GewStG schreibt eine Hinzurechnung der Teilwertabschreibung, soweit sie den Gewinn gemindert hat (hier: 570.000 €), vor.
Das würde auch für Verluste aus dem Verkauf oder der Entnahme der GmbH-Anteile gelten, soweit diese Verluste ausschüttungsbedingt sind.
War § 9 Nr. 2a GewStG auf die Ausschüttungen nicht anzuwenden (Anteilsbesitz lag zu Beginn des Wirtschaftsjahres unter 15 %), unterbleibt eine Hinzurechnung nach § 8 Nr. 10 GewStG.
BFH-Urteil vom 23.9.2008, I R 19/08: Der Stpfl. hatte eine Teilwertabschreibung vorgenommen, die gem. § 8 Nr. 10 GewStG wieder hinzugerechnet wurde. In einem späteren VZ nimmt er eine Wertaufholung vor (§ 6 Abs. 1 Nr. 2 S. 3 EStG). Er beantragt, die Gewinnerhöhung aus der Wertaufholung vom Gewerbeertrag abzuziehen. Vom BFH abgelehnt. Begründung: Eine dem § 8 Nr. 10 GewStG entsprechende Kürzungsvorschrift gäbe es nicht.
Für KSt-Pflichtige hat § 8 Nr. 10 GewStG keine Bedeutung, da Ausschüttungen und Teilwertabschreibungen steuerlich ohnehin außer Ansatz bleiben (§ 8b Abs. 1 und Abs. 3 S. 3 KStG).
§ 8 Nr. 12 GewStG:
Gemäß § 8 Nr. 12 GewStG sind ausländische Steuern, die gemäß § 34c EStG (gegebenenfalls in Verbindung mit § 26 KStG) bei der Gewinn- bzw. Einkommensermittlung abzuziehen sind und tatsächlich abgezogen wurden, dem um sie geminderten Gewinn hinzuzurechnen.
Dies gilt insbesondere für Gewinne/Gewinnanteile, die nicht Teil des Gewerbeertrags sind, weil sie entweder bei dessen Ermittlung außer Ansatz bleiben oder gemäß § 9 GewStG vom Gewinn und der Summe der Hinzurechnungen abgezogen werden.
