Inhaltsverzeichnis
- Kürzungen gem. § 9 GewStG
- § 9 Nr. 1 S. 1 GewStG: Kürzung wegen Grundbesitzes
- Exkurs: Erweiterte Kürzung gem. § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG
- § 9 Nr. 2 GewStG: Kürzung für Anteile am Gewinn von Mitunternehmerschaften
- § 9 Nr. 2a GewStG: Kürzung für Anteile am Gewinn von inländischen Kapitalgesellschaften
- Dividenden in der Gewerbesteuer
- § 9 Nr. 5 GewStG: Spendenabzug
- Spendenvortrag
- § 9 Nr. 7 GewStG: Kürzung für Anteile am Gewinn von ausländischen Kapitalgesellschaften
- § 9 Nr. 8 GewStG: Kürzung für Anteile am Gewinn von ausländischen Kapitalgesellschaften
Kürzungen gem. § 9 GewStG
Oftmals sind im Gewinn auch Beträge enthalten, die nicht aus dem eigentlichen Gewerbebetrieb erwirtschaftet wurden und daher nicht die tatsächliche Ertragskraft des Betriebs widerspiegeln. Solche Beträge müssen vom Gewinn und den Hinzurechnungen wieder abgezogen werden. Diese Absetzung erfolgt insbesondere mit dem Ziel, eine Doppelbesteuerung dieser Beträge gemäß dem Gewerbesteuergesetz (z. B. bei anderen Betrieben) und dem Grundsteuergesetz zu vermeiden.
§ 9 Nr. 1 S. 1 GewStG: Kürzung wegen Grundbesitzes
Betriebsgrundstücke sollen neben der Grundsteuer nicht mit einer zweiten Realsteuer (GewSt) belastet werden. Voraussetzung für die Kürzung ist deshalb, dass das Grundstück zum Betriebsvermögen gehört und nicht von der Grundsteuer befreit ist.
Hinweis
Eine Kürzung ist ausgeschlossen, wenn der Grundbesitz von der Grundsteuer befreit ist.
Die Kürzung ist in Höhe von 1,2 % vom anteiligen Einheitswert der Grundstücke vorzunehmen, die einkommensteuerlich zum Betriebsvermögen gehören. Dazu zählen auch Grundstücke im Sonderbetriebsvermögen.
Der Einheitswert ist um 40 % zu erhöhen (§ 121a BewG) und dementsprechend für die Gewerbesteuer mit 140 vom Hundert des Einheitswerts anzusetzen. Das gilt nicht für landwirtschaftlich bewertete Grundstücke. Hier bleibt es beim Ansatz des nicht erhöhten Einheitswertes. Maßgeblich ist der Bestand zu Beginn des Kalenderjahres (§ 20 GewStDV). Wenn im Laufe eines Jahres ein Gebäude erworben wird, ist in diesem Jahr somit noch keine Kürzung möglich.
Der Einheitswertbescheid ist für die Kürzung Grundlagenbescheid i.S.d. § 171 Abs. 10 AO.
Beispiel
Der Kaufmann Jack Pott betreibt in Braunschweig mehrere Spielhallen und ist Eigentümer des folgenden Grundbesitzes:
- Goethe-Straße: Das Grundstück wird zu 100% an verschiedene Kunden zur gewerblichen Nutzung vermietet. Es ist in Potts Bilanz zu 100% als gewillkürtes Betriebsvermögen behandelt. Der EW zum 01.01.01 beträgt 25.000 €
- Schiller-Straße: Das Grundstück wird zu 40% für den eigenen Betrieb genutzt, zu 60% für fremde Wohnzwecke. In der Bilanz ist es zu 40% als BV ausgewiesen. Der EW zum 01.01.01: 20.000 €.
- Mozart-Straße: Dieses Grundstück wird seit dem Erwerb am 01.07.01 zu 100% eigenbetrieblich genutzt. Der EW zum 01.01.01: 35.000 €.
- Schubert-Straße: Als betrieblicher Parkplatz genutztes Grundstück, das am 01.05.01 erworben und am 01.03.02 wieder veräußert wurde. EW: 30.000 €.
- Lessing-Straße: Das Grundstück (EW 40.000 €, gemeiner Wert 100.000 €) dient zu 20% eigengewerblichen Zwecken und zum restlichen Teil eigenen Wohnzwecken. Es wurde nicht in die Bilanz aufgenommen.
§ 20 Abs. 1 S. 1 GewStDV: Maßgebend für die Zugehörigkeit zum BV ist das Ertragsteuerrecht.
- Eigene Wohnzwecke = Notwendiges Privatvermögen
- Fremde Wohnzwecke = Gewillkürtes PV / BV (→ Wahlrecht)
- Fremde betriebliche Zwecke = Gewillkürtes PV / BV (→ Wahlrecht)
- Eigene betriebliche Zwecke = Notwendiges Betriebsvermögen
- Goethe-Straße: Fremde betriebl. Zwecke → Wahlrecht → Zulässigerweise gewillkürtes BV.
EW 25.000 € x 140% (§ 121a BewG) = 35.000 € davon 1,2% = 420 € Kürzungsbetrag - Schiller-Straße: 40% eigene betriebliche Zwecke → 40% notwendiges BV, 60% fremde Wohnzwecke → Wahlrecht → zulässigerweise gewillkürtes PV; EW 20.000 € x 140% (§ 121a BewG) = 28.000 € davon 40% (§ 20 (2) GewStDV: Kürzung nur soweit BV) = 11.200 € davon 1,2 % = 134,40 € Kürzungsbetrag (→ Keine Aufrundung auf vollen Euro-Betrag!)
- Mozart-Straße: § 20 (1) S. 2 GewStDV: Stand zu Beginn des Kj maßgebend → Keine Kürzung, weil am 01.01.01 noch nicht im Eigentum von Pott.
- Schubert-Straße: 100% eigene betriebliche Zwecke → 100% notwendiges BV, § 20 (1) S. 2 GewStDV: Stand zu Beginn des Kj maßgebend → Es ist keine zeitanteilige Berechnung bis zur Veräußerung am 01.03.02 vorzunehmen. Volle Kürzung. EW 30.000 € x 140% = 42.000 €. Davon 1,2% = 504 € Kürzungsbetrag.
- Lessing-Straße: § 8 EStDV: Grundstücksteile von untergeordnetem Wert:
→ Wenn nicht mehr als 1/5 des gemeinen Wertes und nicht mehr als 20.500 €
→ Dann muss das Grundstück nicht als BV behandelt werden.
Hier: 20% eigene betriebliche Zwecke → grundsätzlich 20% notwendiges BV, aber: § 8 EStDV: - 20% Nutzung → Nicht mehr als 1/5 - 100.000 € x 20% = 20.000 € → Nicht mehr als 20.500 €
→ Nach § 8 EStDV muss das Grundstück nicht bilanziert werden.
R 9.1 (1) S. 4 GewStR: Wenn ein Grundstück nach § 8 EStDV nicht bilanziert ist, wird trotzdem eine Kürzung nach § 9 Nr. 1 S. 1 vorgenommen.
EW 40.000 € x 140% = 56.000 € davon 20% (§ 20 Abs. 2 GewStDV: Kürzung nur soweit BV) = 11.200 €
davon 1,2 % = 134,40 € Kürzungsbetrag (→ Keine Aufrundung volle Euro!). Die Kürzung nach § 9 Nr. 1 S. 1 GewStG beträgt insgesamt 420 € + 134,40 € + 504 € + 134,40 € = 1.192,80 €.
Das folgende Video gibt Ihnen zunächst eine Übersicht über die Kürzungen für Grundbesitz in der Gewerbesteuer.
Steuerpflichtige können auf Antrag anstelle der Kürzung nach § 9 Nr. 1 S. 1 GewStG von der sog. erweiterten Grundbesitzkürzung nach § 9 Nr. 1 S. 2 ff. GewStG Gebrauch machen.
Das betrifft Unternehmen, die ausschließlich eigenen Grundbesitz oder neben eigenem Grundbesitz eigenes Kapitalvermögen verwalten und nutzen oder daneben Wohnungsbauten betreuen oder Einfamilienhäuser, Zweifamilienhäuser oder Eigentumswohnungen ...., errichten und veräußern. Die erweiterte Grundbesitzkürzung umfasst den Teil des Gewerbeertrags des Grundstücksunternehmens, der auf die Verwaltung und Nutzung des eigenen Grundbesitzes, einschließlich bestimmter Nebentätigkeiten, entfällt.
Exkurs: Erweiterte Kürzung gem. § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG
Begünstigt sind Unternehmen, die ausschließlich eigenen Grundbesitz und daneben ggf. noch eigenes Kapitalvermögen verwalten.
Zu kürzen ist um die anteiligen Gewerbeerträge, die auf den verwalteten Grundbesitz entfallen. Bei mitverpachteten Betriebsvorrichtungen ist die Vorschrift nicht anzuwenden („ausschließlich Grundbesitz“, BFH vom 17.5.2006, BFH/NV 2006, 1760).
Merke
Ausnahme: Die Betriebsvorrichtungen sind für die Nutzung des Grundstückes unerlässlich (BFH vom 4.10.2006 VIII R 48I/05).
Zum Sinn der Vorschrift: Kapitalgesellschaften sind kraft Rechtsform gewerbesteuerpflichtig (§ 2 Abs. 2 S. 1 GewStG). Das gilt auch, wenn sie nur Grundbesitz verwalten. Dagegen bleiben nur Grundbesitz verwaltende Einzelpersonen oder Personengesellschaften gewerbesteuerfrei.
§ 9 Nr. 1 S. 2 GewStG soll diese Ungleichbehandlung beseitigen. Obwohl nur für Kapital- und gleichgestellte Gesellschaften gedacht, ist die erweiterte Kürzung auch für gewerblich geprägte Mitunternehmerschaften (§ 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG) anwendbar.
Die erweiterte Kürzung ist ausgeschlossen, wenn Grundstücke dem Gewerbebetrieb eines der Gesellschafter der Gesellschaft dienen (§ 9 Nr. 1 S. 5 Nr. 1 GewStG). Die erweiterte Kürzung ist auch ausgeschlossen für Besitzunternehmen bei einer Betriebsaufspaltung (H 9.2 (2) „Betriebsaufspaltung“ GewStR).
Begründung: Bei einer Betriebsaufspaltung liegt keine reine Grundstücksverwaltung mehr vor, die Besitzgesellschaft nimmt mit den Grundstücken vielmehr am allgemeinen Verkehr in der Weise teil, dass über das Betriebsunternehmen eine „Nur-Vermögensverwaltung“ überschritten wird.
Für die sog. kapitalistische Betriebsaufspaltung (das Besitzunternehmen ist eine GmbH oder AG) gilt das jedoch nicht.
Begründung: Zwar müsste auch hier die erweiterte Kürzung eigentlich zu versagen sein. Jedoch, so der BFH, sei die GmbH/AG eine eigene Rechtspersönlichkeit (juristische Person), die als solche zu respektieren sei. Es dürfe in diesem Punkt nicht durch sie hindurchgegriffen werden. Das täte man jedoch, wenn man das, was mit ihrem Grundbesitz bei der Betriebsgesellschaft geschieht, ihr zurechnet.
Ergebnis: Bei der kapitalistischen Betriebsaufspaltung steht der Besitzkapitalgesellschaft die erweiterte Kürzung zu, wenn sie nur ihren Grundbesitz und daneben ggf. noch Kapitalvermögen verwaltet.
§ 9 Nr. 2 GewStG: Kürzung für Anteile am Gewinn von Mitunternehmerschaften
Es handelt sich um die Komplementärvorschrift zu § 8 Nr. 8 GewStG. Hier werden nicht die Verlust-, sondern die Gewinnbeteiligungen an Personengesellschaften geregelt. Die Voraussetzungen sind im Übrigen identisch.
Hinweis
Anteile am Gewinn einer in- oder ausländischen Personengesellschaft werden nach dieser Vorschrift vom Gewinn wieder abgezogen. Unter die Kürzungsvorschrift fallen Anteile am Gewinn aus OHG, KG, GbR und atypisch stillen Gesellschaften. Es muss sich um gewerblich tätige Personengesellschaften handeln.
Grund für die Kürzung ist, dass jeder Betrieb für sich allein besteuert werden soll, Beteiligungseinkünfte sollen daher das Ergebnis nicht verändern, weil die Einkünfte bereits bei einem anderen Betrieb besteuert wurden. Zu kürzen sind die Gewinne in der Höhe, mit der sie im eigenen Gewinn/Verlust enthalten sind. Es sind neben dem Gesamthandsgewinn auch Sonderbilanzergebnisse einzubeziehen.
Beispiel
Frau König ist Einzelunternehmerin und zu 1/3 an der Olé-OHG beteiligt. Sie hält die Beteiligung in ihrem Betriebsvermögen. Frau König selbst erzielt in 01 einen Gewinn von 400.000 € (ohne die Beteiligungseinkünfte), die OHG erwirtschaftet einen Verlust in Höhe von 150.000 €.
| Ergebnis Einzel-Unternehmen: | 400.000 € |
| + Beteiligung (1/3 von 150.000 €) | + 50.000 € |
| Gewinn für Einkommensteuer | 450.000 € |
| ./. Kürzung § 9 Nr. 2 GewStG | ./. 50.000 € |
| = Gewerbeertrag § 7 GewStG | 400.000 € |
§ 9 Nr. 2a GewStG: Kürzung für Anteile am Gewinn von inländischen Kapitalgesellschaften
Sinn und Zweck der Vorschrift ist wie bei den Hinzurechnungen und Kürzungen für Personengesellschaften auch hier, dass jeder Betrieb nur einmal besteuert werden soll und damit Beteiligungseinkünfte, die bereits bei einem anderen Betrieb der Gewerbesteuer unterlegen haben, nicht noch einmal beim Beteiligten besteuert werden (= gewerbesteuerliches Schachtelprivileg).
Voraussetzung für den Abzug nach § 9 Nr. 2a GewStG ist, dass der Stpfl. in seinem Betriebsvermögen zu Beginn des Wirtschaftsjahres mindestens 15 % der Anteile an einer inländischen Kapitalgesellschaft hielt (Beteiligungseinkünfte, die diese Voraussetzungen nicht erfüllen, werden stattdessen nach § 8 Nr. 5 GewStG hinzugerechnet, s.o.). Dafür rechnen mittelbare Beteiligungen über Personen- und/oder Kapitalgesellschaften mit.
Beispiel
Die A-OHG hält 13 % der Anteile an der X-GmbH. Darüber hinaus ist sie mit 50 % an der B-OHG beteiligt. Die B-OHG hält 4 % der Anteile an der X-GmbH.
Die A-OHG hält unmittelbar 13 % und mittelbar (50 % von 4 % =) 2 % der Anteile an der X. Die Voraussetzungen für eine Kürzung gem. § 9 Nr. 2a GewStG liegen bei der A-OHG insoweit vor. Bei der B-OHG liegen sie jedoch nicht vor.
Gemeint sind offene und verdeckte Ausschüttungen. Gewinne oder Verluste aus Anteilsverkäufen und Entnahmegewinne fallen dagegen nicht unter diese Kürzungsvorschrift (H 9.3 GewStR).
Hinweis
Für eine Kürzung nach § 9 Nr. 2a GewStG kommen nur körperschaftsteuerliche Ausschüttungen in Betracht, nicht jedoch Leistungen aus dem Einlagekonto gem. § 27 KStG.
Kosten, die mit diesen Ausschüttungen zusammenhängen, verringern den Kürzungsbetrag (§ 9 Nr. 2a S. 3 GewStG). Solche Aufwendungen sind z.B. Zinsen aus der Finanzierung der Anschaffung der Anteile. Wenn eine Beteiligung kreditfinanziert ist und die Zinsen hier dem Kürzungsbetrag entgegen zu rechnen sind, werden die Zinsen insoweit nicht nochmal als Entgelt für Schulden nach § 8 Nr. 1a hinzugerechnet (§ 9 Nr. 2a S. 3 letzter HS GewStG).
S. 4 stellt klar, dass die nicht abziehbaren Betriebsausgaben nach § 8b Abs. 5 KStG i.H.v. 5% keine Gewinne darstellen, für die eine Kürzung nach S. 1 gewährt werden kann. Im Ergebnis bedeutet das, dass bei der GewSt genau wie bei der KSt 95 % der Dividende steuerfrei bleiben.
Beispiel
In 01 kauft X (natürliche Person) 20 % der Anteile an der A-GmbH. X bilanziert diese Aktien. Er finanziert den Kauf durch einen Bankkredit. Im Jahr 02 schüttet die A-GmbH 10.000 € aus. Die Bankzinsen 02 betragen 8.000 €. Im Gewinn 02 lt. G+V von 50.000 € „stecken“ somit 2.000 € Netto-Ertrag aus der A-GmbH.
Wie hoch ist der der ESt und der GewSt 02 unterliegende Gewinn?
Gem. § 3 Nr. 40 Buchst. d EStG sind von der Ausschüttung 40 % = 4.000 € steuerfrei. Sie sind außerbilanziell vom Gewinn abzuziehen. Gem. § 3c Abs. 2 S. 1 EStG sind gleichzeitig 3.200 € (40 % der Zinsen) als nicht abzugsfähige Ausgaben dem Gewinn außerbilanziell hinzuzurechnen. Per Saldo sind vom Gewinn von 50.000 € somit 800 € abzuziehen.
Der einkommensteuerliche Gewinn 02 beträgt somit 49.200 €. Er ist zugleich der gewerbesteuerliche Gewinn i.S.d. § 7 S. 1 GewStG.
In diesem steuerlichen Gewinn ist der steuerpflichtige Rest der Ausschüttung (10.000 € ./. 4.000 € = 6.000 €) ./. Zinsen (8.000 € ./. 3.200 = 4.800 €) = 1.200 € enthalten. Dieser Rest von 1.200 € ist gem. § 9 Nr. 2a GewStG vom Gewerbeertrag abzuziehen.
Hinzurechnung der Zinsen von 8.000 € aus der Anschaffung der Anteile: Sie haben die Kürzung nach § 3 Nr. 40 EStG (3.200 €) und nach § 9 Nr. 2a GewStG (4.800 €) voll gemindert, sind somit vom Gewerbeertrag (indirekt) nicht abgezogen. Sie fallen somit nicht unter § 8 Nr. 1 Buchstabe a GewStG.
Beispiel
Der Unternehmer Gerd Gierig hält in seinem Betriebsvermögen unter anderem eine Beteiligung in Höhe von 20% an der Waldmeister AG mit Sitz in Osnabrück. In 01 schüttet die AG eine Dividende aus. Auf Gierig entfällt dabei ein Anteil in Höhe von 20.000 Euro. Er hatte zur Finanzierung der Beteiligung ein Darlehen aufgenommen, auf dieses entfallen in 01 Zinsaufwendungen in Höhe von 4.000 Euro. Die Aktien hatte Gierig vor zwei Jahren für 200.000 Euro erworben und veräußert sie nun im Dezember 01 für 250.000 Euro.
Wie sind die Dividende, die Zinsen und der Veräußerungsgewinn steuerlich zu berücksichtigen?
Für Gerd Gierig ist die Ausschüttung eine Betriebseinnahme, die nach § 3 Nr. 40d EStG zu 40% steuerfrei ist. Die Zinsen sind gemäß § 3c Abs. 2 EStG zu 60% als Betriebsausgabe abziehbar. Im Gewinn nach § 7 GewStG sind somit 60% der Dividende und der Zinsen enthalten, also saldiert 9.600 € (12.000 € ./. 2.400 €). Nicht im Gewinn enthalten sind somit die restlichen 40 %, also 6.400 € (8.000 € ./. 1.600 €).
Da die Voraussetzungen des § 9 Nr. 2a GewStG vorliegen (Beteiligung zu mindestens 15%, die zu Jahresbeginn bereits bestanden hat), ist eine Hinzurechnung nach § 8 Nr. 5 GewStG nicht vorzunehmen.
Stattdessen ist gemäß § 9 Nr. 2a der bisher steuerpflichtig behandelte Teil zu kürzen, also 9.600 €. Die Dividende ist damit im Ergebnis von der GewSt befreit. Nach § 9 Nr. 2a S. 3 GewStG werden Darlehenszinsen nicht nach § 8 Nr. 1a GewStG hinzugerechnet, soweit sie als unmittelbar in Zusammenhang stehende Aufwendungen den Kürzungsbetrag mindern. In diesem Fall heißt das, dass für die Zinsen i.H.v. 2.400 € keine Hinzurechnung erfolgt.
Auch für restliche 1.600 € Zinsen findet keine Hinzurechnung statt, da diese gemäß § 3c Abs. 2 EStG den Gewinn bisher ohnehin nicht gemindert haben. Somit insgesamt keine Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1a GewStG.
Der Veräußerungsgewinn ist nach § 3 Nr. 40a EStG zu 40% steuerfrei. Da es für die Veräußerung keine spezielle gewerbesteuerliche Vorschrift gibt, ist auch hier der Ertrag aus der Veräußerung zu 60%, also 30.000 € (150.000 € ./. 120.000 €) im Gewerbeertrag nach § 7 GewStG enthalten.
Beispiel
In 01 kauft die X-GmbH 20 % der Anteile an der A-GmbH. Sie finanziert den Kauf durch einen Bankkredit. Im Jahr 02 schüttet die A-GmbH 10.000 € aus. Die Bankzinsen 02 betragen 8.000 €. Im Gewinn 02 laut G+V von 50.000 € sind somit 2.000 € Netto-Ertrag aus der A-GmbH enthalten. An KSt, SolZ und GewSt sind 15.000 € vom Gewinn 02 von 50.000 € abgezogen.
Wie hoch sind das Einkommen 02 der GmbH und ihr Gewinn i.S.d. § 7 S. 1 GewStG?
Gem. § 8b Abs. 1 KStG ist die Ausschüttung von 10.000 € beim Einkommen außer Ansatz zu lassen. Gem. § 8b Abs. 5 S. 1 KStG sind dem Einkommen 500 € (5 % der Ausschüttung) als fiktive, nicht abzugsfähige Ausgaben hinzuzurechnen.
Die Bankzinsen bleiben abzugsfähig.
Einkommen 02: 50.000 € + 15.000 € KSt, SolZ, GewSt ./. 10.000 € Ausschüttung + 500 € nicht abzf. Ausgaben = 55.500 €. Dies ist zugleich der Gewinn i.S.d. § 7 S. 1 GewStG.
Die Ausschüttung ist somit bereits vom gewerbesteuerlichen Gewinn abgezogen. Eine Kürzung des Gewerbeertrags gem. § 9 Nr. 2a GewStG ist damit erfolgt.
Ergebnis: § 9 Nr. 2a GewStG läuft bei KSt-Pflichtigen wegen der Steuerbefreiung nach § 8b KStG ins Leere.
Hinzurechnung der Zinsen (8.000 €) aus der Anschaffung der Anteile: Die Zinsen wurden vom Einkommen und damit auch vom Gewerbeertrag voll abgezogen. Sie sind daher dem Gewerbeertrag gem. § 8 Nr. 1 Buchst. a GewStG hinzuzurechnen.
Beispiel
Die Gierig GmbH hält in ihrem Betriebsvermögen unter anderem eine Beteiligung in Höhe von 20% an der Waldmeister AG mit Sitz in Osnabrück. In 01 schüttet die AG eine Dividende aus. Auf die GmbH entfällt dabei ein Anteil in Höhe von 20.000 Euro. Die GmbH hatte zur Finanzierung der Beteiligung ein Darlehen aufgenommen, auf dieses entfallen in 01 Zinsaufwendungen in Höhe von 4.000 Euro. Die Aktien hatte die GmbH vor zwei Jahren für 200.000 Euro erworben und veräußert sie nun im Dezember 01 für 250.000 Euro.
Wie sind die Dividende, die Zinsen und der Veräußerungsgewinn steuerlich zu berücksichtigen?
Für die Gierig GmbH ist die Ausschüttung nach § 8b Abs. 1 S. 1 KStG steuerfrei. Gemäß § 8b Abs. 5 KStG sind jedoch 5% der Dividende als nicht abziehbare Betriebsausgabe zu behandeln, hier also 1.000 €. Insgesamt ist der Jahresüberschuss somit um 19.000 € zu mindern. Die Dividende ist damit im zu versteuernden Einkommen und somit im Gewerbeertrag nach § 7 nur zu 5% enthalten. (Hinweis: Bei Beteiligungen unter 10% ist ab 2013 § 8b Abs. 4 KStG zu beachten!).
Da die Voraussetzungen des § 9 Nr. 2a GewStG vorliegen (Beteiligung zu mindestens 15%, die zu Jahresbeginn bereits bestanden hat), ist eine Hinzurechnung nach § 8 Nr. 5 GewStG nicht vorzunehmen.
Eine Kürzung nach § 9 Nr. 2a kommt jedoch auch nicht in Betracht, da die Dividende nicht im Gewinn aus Gewerbebetrieb enthalten ist. Dies gilt gemäß § 9 Nr. 2a S. 4 auch für die 5% nicht abziehbaren Betriebsausgaben.
Die im Gewinn aus Gewerbebetrieb voll enthaltenen Zinsen i.H.v. 4.000 € sind zudem als Entgelt für Schulden nach § 8 Nr. 1a GewStG hinzuzurechnen. (Nach § 8b Abs. 5 S. 2 KStG gilt § 3c Abs. 1 EStG nicht für § 8b Abs. 1 KStG, was bedeutet, dass die Zinsen bei der KSt voll absetzbar sind, obwohl steuerfreie Einnahmen vorliegen. Sie haben den Gewinn daher bisher voll gemindert.)
Der Veräußerungsgewinn ist nach § 8b Abs. 2 KStG steuerfrei. Es werden aber gemäß § 8b Abs. 3 KStG auch 5% als nicht abziehbare Betriebsausgaben behandelt, also 2.500 € (5% von 50.000 €). Da es für die Veräußerung auch hier keine spezielle gewerbesteuerliche Vorschrift gibt, ist der Ertrag aus der Veräußerung auch hier nur zu 5%, also 2.500 € im Gewerbeertrag nach § 7 GewStG enthalten.
Soweit KSt-Pflichtige Gesellschafter sind, läuft § 9 Nr. 2a EStG leer (s.o.). Soweit natürliche Personen Gesellschafter sind, enthält der Gewinn gem. § 7 S. 1 GewStG noch 60 % der auf diese Personen entfallenden Ausschüttungen. Diese sind dann, vermindert um etwaige Beträge gem. § 3c Abs. 2 S. 1 EStG, gem. § 9 Nr. 2a EStG abzuziehen.
Bei mittelbaren Beteiligungen (A-OHG ist Gesellschafter der B-OHG, letztere hat Ausschüttungen einer GmbH in ihrem Gewinn) muss ermittelt werden, wer letztlich hinter dem jeweiligen Mitunternehmeranteil bei der B-OHG steht, natürliche Person oder Körperschaft.
Hinweis
Bei der ESt sind 40 % der mit der Ausschüttung zusammen hängenden Kosten nicht abzugsfähig (§ 3c Abs. 2 S. 1 EStG). Das müsste logischerweise für die KSt entsprechend gelten, dort müssten 100 % der Kosten nicht abzugsfähig sein, da die Ausschüttung zu 100 % steierfrei ist. Das KStG geht aber einen anderen Weg: Es pauschaliert diese nichtabzugsfähigen Kosten mit 5 % der Ausschüttung (§ 8b Abs. 5 S. 1 KStG).
Dividenden in der Gewerbesteuer
Nachfolgend werden wir uns mit den Dividenden in der Gewerbesteuer beschäftigen.
Im folgenden Video gilt die Kapitalgesellschaft als Anteilseigner:
Nun berachten wir den Einzelunternehmer und die Personengesellschaft als Anteilseigner:
§ 9 Nr. 5 GewStG: Spendenabzug
Nach § 9 Nr. 5 GewStG werden geleistete Spenden und Mitgliedsbeiträge zur Förderung steuerbegünstigter Zwecke i.S.d. §§ 52 bis 54 AO vom Gewinn abgezogen.
Das GewStG hat also, wie bereits erwähnt, einen eigenen Spendenabzug. Die Spenden von Kapitalgesellschaften werden zunächst nach § 8 Nr. 9 hinzugerechnet, damit für alle Rechtsformen dieselbe Berechnungsgrundlage gilt, da Spenden im Einkommensteuerrecht den Gewinn nicht mindern dürfen und somit bisher nicht im Gewinn nach § 7 GewStG berücksichtigt wurden.
Von dieser Bemessungsgrundlage können analog zu den Regelungen bei der ESt (§ 10b Abs. 1 EStG) und der KSt (§ 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG) auch bei der GewSt nach § 9 Nr. 5 S. 1 GewStG bis zu 20 % des Gewinns oder bis zu 4 ‰ der gesamten Umsätze, Löhne und Gehälter an Spenden abgesetzt werden. Die über diesen Höchstbetrag hinausgehenden Zuwendungen verfallen jedoch nicht, sondern können nach § 9 Nr. 5 S. 8 GewStG ohne Beschränkung in die Zukunft vorgetragen werden.
Beispiel
Die Jesse-GmbH erzielt 01 einen Gewinn aus Gewerbebetrieb in Höhe von 50.000 €. Hierin enthalten sind Zuwendungen nach § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG i.H.v. 7.360 €. Die Summe der Umsätze, Löhne und Gehälter beträgt 300.000 €. Es wurden folgende Zahlungen geleistet:
| Mitgliedsbeitrag FC Union Seesen e.V. | 100 € |
| Spende an den FC Union Seesen e.V. | 2.000 € |
| Spende an die evangelische Kirchengemeinde | 1.500 € |
| Spende an Brot für die Welt | 1.000 € |
| Spende an die CDU Seesen | 900 € |
| Mitgliedsbeitrag CDU | 180 € |
| Mitgliedsbeitrag Deutsches Rotes Kreuz | 140 € |
| Diverse Spenden zur Katastrophenhilfen | 1.540 € |
| Summe | 7.360 € |
Wie hoch ist der Spendenabzug nach § 9 Nr. 5 GewStG?
Zunächst sind die Zuwendungen nach § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG gem. § 8 Nr. 9 GewStG dem Gewinn hinzuzurechnen. Bemessungsgrundlage für den Kürzungsbetrag somit: 56.180 €.
Höchstbetragsberechnung: Entweder 20% des Gewinns: 20% von 56.180 € = 11.236 € oder 4 ‰ der Umsätze, Löhne und Gehälter: 4 ‰ von 300.000 € = 1.200 €; Maßgebend ist die höhere Grenze, also 11.236 €.
Tatsächlicher Spendenabzug: Spenden und Mitgliedsbeiträge an politische Parteien sind nicht in den §§ 52-54 AO genannt und damit nicht begünstigt. Der Mitgliedsbeitrag für den Sportverein ist nach § 9 Nr. 5 S. 12 Buchstabe a GewStG nicht abziehbar. Die Spende an den Sportverein hingegen schon. Auch die übrigen Spenden sind nach §§ 52-54 AO abziehbar.
| Mitgliedsbeitrag FC Union Seesen e.V. | 0 € |
| Spende an den FC Union Seesen e.V. | 2.000 € |
| Spende an die evangelische Kirchengemeinde | 1.500 € |
| Spende an Brot für die Welt | 1.000 € |
| Spende an die CDU Seesen | 0 € |
| Mitgliedsbeitrag CDU | 0 € |
| Mitgliedsbeitrag Deutsches Rotes Kreuz | 140 € |
| Diverse Spenden zur Katastrophenhilf | 1.540 € |
| Summe | 6.180 € |
Die Zuwendungen sind auch i.H.v. 6.180 € abziehbar, da der Höchstbetrag nicht erreicht wird.
Spendenvortrag
Überschreiten die geleisteten Zuwendungen die genannten Höchstsätze, geht der übersteigende Betrag nicht verloren, sondern die Kürzung kann im Rahmen der Höchstsätze in den folgenden Erhebungszeiträumen vorgenommen werden. Insoweit kommt es zu einem Vortrag des verbleibenden Kürzungsbetrags. Dieser wird am Schluss des Erhebungszeitraums nach folgender Formel im Gewerbesteuermessbescheid gesondert festgestellt:
| Im Erhebungszeitraum erbrachte Zuwendungen | |
| ./. | vom Gewerbeertrag abgezogener Kürzungsbetrag nach § 9 Nr. 5 GewStG |
| + | vom Gewerbeertrag abgezogener Kürzungsbetrag nach § 9 Nr. 5 GewStG |
| = | Vorzutragender Kürzungsbetrag |
§ 9 Nr. 7 GewStG: Kürzung für Anteile am Gewinn von ausländischen Kapitalgesellschaften
Hier geht es wie bei der Kürzung nach Nr. 2a auch um Dividendenausschüttungen, allerdings nicht für inländische, sondern für aktive ausländische Kapitalgesellschaften.
Auch hier muss der Anteilsbesitz seit Beginn des Wirtschaftsjahres mindestens 15 % betragen, hier jedoch zusätzlich dazu ununterbrochen über das gesamte Jahr bestanden haben.
§ 9 Nr. 7 GewStG enthält zudem einen zweiten Kürzungstatbestand. Dieser kommt bei EU-Gesellschaften i.S.d. Anlage 2 zum EStG (Mutter-Tochter-Richtlinie) i.V.m. § 43b EStG zur Anwendung. Hierfür ist nur eine Beteiligung in Höhe von 10% notwendig. Sie muss zudem nur zu Beginn des Wirtschaftsjahres, nicht jedoch über das gesamte Jahr bestanden haben wie bei den Nicht-EU-Gesellschaften.
Wie für inländische Ausschüttungen gilt auch hier § 8 Nr. 5 GewStG. Ausländische Dividenden, auf die § 9 Nr. 7 GewStG nicht anzuwenden ist, sind gem. § 8 Nr. 5 GewStG hinzuzurechnen.
§ 9 Nr. 8 GewStG: Kürzung für Anteile am Gewinn von ausländischen Kapitalgesellschaften
Die Summe des Gewinns und der Hinzurechnungen sind nach § 9 Nr. 8 S. 1 GewStG zu kürzen um die Gewinne aus Anteilen an einer ausl. Gesellschaft, die nach einem DBA unter der Voraussetzung einer Mindestbeteiligung von der GewSt befreit sind, wenn die Beteiligung mindestens 15 % beträgt und die Gewinnanteile bei der Ermittlung des Gewinns i. S. d. § 7 S. 1 GewStG angesetzt worden sind.
Ist in dem DBA eine niedrigere Mindestbeteiligungsgrenze vereinbart, gilt diese. Nach § 9 Nr. 8 S. 2, 3 GewStG gelten § 9 Nr. 2a S. 3, 4 GewStG entsprechend. Bei Lebens- und Krankenversicherungsunternehmen sowie bei Pensionsfonds gilt die Kürzung hinsichtlich der Gewinne aus Anteilen, die den Kapitalanlagen zuzurechnen sind, nach § 9 Nr. 8 S. 4 GewStG nicht.
Hinweis
Sind dagegen alle Voraussetzungen des DBA erfüllt, spielt § 9 Nr. 8 GewStG keine Rolle, das DBA ist vorrangig gemäß § 2 AO. Die Ausschüttung ist dann aufgrund des DBA gewerbesteuerfrei. Diese nach DBA steuerfreien Teile sind nicht gem. § 8 Nr. 5 GewStG hinzuzurechnen. Grund: Sie sind nicht gem. § 3 Nr. 40 EStG oder § 8b KStG steuerfrei gestellt worden.
